生产与实际成本循环案例分析（上）

　　by AMT 朱文斌

　　前言：曾几何时，制造业的管理已经从MRP数量的计划演进到MRPII成本金额的管理，从过去标准成本的估算到现在每月一套帐实际成本的精算，面对全球化的竞争，只有不断向前迈进。

　　身兼制造业管理，会计与信息三要角之一的制造业 ERP 系统从业人员，透过对于 “生产与实际成本循环” 的充份了解，必能深入管理阶层的核心，成为真正能了解老板心情的高阶管理干部。

　　大纲 ：

　　1、台塑企业的实际成本管理精神。

　　2、传统行业上市公司的实际成本作业方法（案例研讨）。

　　3、传统行业分步成本制的实际成本作业方法（案例研讨）。

　　4、电子组装业的实际成本作业方法（案例研讨）。

　　5、化工业的实际成本作业方法（案例研讨）。

　　6、印刷业的 ABC 作业成本制的实际成本作业方法（案例研讨）。

　　7、塑料射出业的副产品与不良品成本分摊的实际成本作业方法（案例研讨）。

　　8、从买卖业异动处理（月加权平均）看制造业 COST ROLL-UP 多阶

　　异动处理的多业态共享一套实际成本作业方法。

　　1、台塑企业的实际成本管理精神。

　　在电子业与网络浪潮尚未兴起的时代，台塑企业一直都是国内马首是瞻的龙头产业，数百亿的营业额与数万名的员工工厂管理，更是全国大学工业工程，工管与企管科系的最佳的研究活教材。

　　制造业的实际成本控制 COST CONTROL 是台塑企业一直引以为傲的企业管理精髓所在，直到今日，台塑企业的总管理处，仍然要求数十个关系企业的 MIS 及管理部门，必须要在次月的三日以前，结算完毕前一个月的一套帐制造业每月实际成本，并配合成本报表（直接原料明细表，单位成本分析表，成品产销存明细表，原料进耗存明细表，营业成本表），损益表，资产负债表…等送回总公司以检视关系企业工厂经营管理绩效。

　　企业经营管理的要诀，除了开源，就是节流，透过严格的实际成本控制，在不景气的经济环境下，才能保留企业反败为胜的最后元气，并在景气开始复苏之际，全力以赴，争取胜利。

　　在台湾以中小企业为主的经济体中，对于成本的管理，尤其是制造业成本的管理，往往不受业务出身的企业主重视，而以买卖业进销存起家的软件公司，对于制造业成本会计的研究有限，所以企业的管理竞争力也就不知不觉一点一滴的流失了。

　　随着加入 WTO 后需面对全球竞争的压力，中小企业工厂与中小企业工厂间合并故事不断的上演，老板们开始沈思如何找回管理中大型企业工厂的最原始动能，也就是一套帐制造业每月实际成本的精算。

　　以下提出六个制造业实际案例，以说明如何透过 ERP 系统精算出制造业每月实际成本，以完成上市上柜公司内稽内控的第三大循环---生产与实际成本循环，并从管理会计的角度，真正的协助中国制造业一次到位，加入这一场 21 世纪的崭新战局。

　　2、传统行业上市公司的实际成本作业方法（案例研讨）。

　　这是一家总公司在台北市最精华地段忠孝东路，敦化南路口的传统行业上市公司，从 10 几年前的 COBOL 时代，对于实际成本的计算一直都是采用工作中心的部门分部（计10个部门）观念。

　　上市公司当然是一套帐的成本作业方法，过去的COBOL系统，所能处理的程度仅止于 MRP 的物料需求规划与根据 BOM 表标准成本的计算（即年度成本预算作业），每月实际成本的精算作业就靠成本会计人员以手工编表（或 EXCEL 档案）进行。

　　既然这是一家10几年的上市公司，举凡制造业最特别与最困难的实际成本精算问题都会发生，也因为是上市公司，所以会计师对于如副产品的实际成本分摊，不良品的实际成本分摊，成品再投料的成本计算，都不能有所谓大而化之不计入成本模糊处理，而是每一元成本的来龙去脉都要交待清楚的成本精算作业。

　　还好过去10几年来台湾的制造业会计人员有一套区分工作中心（分部门）的实际成本计算方法的独门功夫，因为区分部门有限，所以用人工的方法（或 EXCEL 档案）就可以完成上市公司制造业的每月实际成本计算作业。

　　直到三年前第二代董事长接班，留学日本正统的企业管理观念，开始要求资深成本会计人员要能算出每一个部门每月约100种的TYPE （ITEM 料号）实际成本精算作业，以看出传统产业在不景气的经营环境下，每一个料号的生产成本与每一张销货单的正确毛利。

　　配合 Y2K 更换新的计算机系统，新系统自然不能仅仅完成过去COBOL 系统的 MRP 功能而已，而是要整合过去成本会计人员手工作业的工作中心（分部门）的实际成本与制造业计算机系统中ERP 窗体资料及新任董事长从管理会计角度要求的每一个TYPE（ITEM 料号）实际成本，同时也要能解决如副产品和不良品成本分摊精算作业的多帐系统整合作业，并藉此达成成本会计人员透过成本报表稽核前端生产作业的内稽内控 COST CONTROL。

　　目前计算机新系统于次月十日以前自动结算完毕前一个月的一套帐制造业每月实际成本（至每一个TYPE），并配合成本报表（直接原料明细表，单位成本分析表，成品产销存明细表，原料进耗存明细表，营业成本表），损益表，资产负债表…等，送交董事长，总经理，财务经理，会计师审查，并于每一季对市场揭露季报信息。

　　虽然不是台塑企业，而是所谓的传统产业，但是对于实际成本的管理会计需求却是丝毫不减，过去传统而严格的制造业工作中心（分部门）成本会计人员搭配新的 ERP 系统的对于每一个 TYPE 生产与实际成本循环 COST CONTROL 系统，正是新一代管理人员可以 青出于蓝而胜于蓝 的薪火相传最佳写照。

　　3、传统行业分步成本制的实际成本作业方法（案例研讨）。

　　先前提到传统产业成本会计人员用工作中心（分部门）的方法，手工 （或 EXCEL 档案）计算制造业每月实际成本，当中还有一个密诀，就是将工厂的重要管制点进行入库作业管制，而成为成本计算的重点步骤一，重点步骤二，重点步骤三，以成本会计的专业术语就是分步成本制。

　　对于每一个重点步骤，可能包含数个不同的制程，所以原料部份，以异动处理（月加权平均法，即计算包含期初，进货，生产，重组成本）以计算成本，并根据缴库量及缴库工令对应的生产日报工时分摊人工及制费，这种观念，是最正统的制造业每月实际成本计算逻辑ALOGORITHM，也是制造业 ERP 系统在处理生产与实际成本循环时与上市上柜公司制造业工厂中的成本会计前辈能够有所交集的唯一机会。

　　如何避免与上市公司制造业工厂中的成本会计前辈各吹各的调， 绝对是 MIS 信息人员与所谓 ERP 顾问在处理制造业CASE 时能够结案收款的关键，不要忘记，生产管理经理与成本会计人员是上市上柜制造业老板的左右手，如果能过透过工厂e化的 ERP信息系统将平常 王不见王 的两位大将整合为一，制造业老板铁定会捧着钞票与管理职位将MIS 信息人员与顾问奉为上宾。

　　这个案例是在台北县三峡附近的陶瓷厂商，董事长是一位精明能干的女性，工厂的成本会计是由一位资深会计人员负责，如同前例所提的工作中心手工的实际成本作业方法，因为烧制陶瓷的过程，大抵就是 陶土－> 泥浆－> 烧坯－> 成型 四个重点步骤，因此其实际成本 10 年来一直都是手工作业。

　　经过与董事长，管理阶层和成本会计人员开会后，决定要向台塑看齐，也就是将整个工厂E 化后的目标，就是要算出每一个陶器的实际成本，以看出每一个成品的生产成本与销货毛利。

　　对于陶器的烧坏过程，往往良率并不高，一个成品经过二次到四次的烧制才能成功的情况所在多有，所以如何将每次生产成本（原料，人工，制费）合理的分配到不良品中，是传统产业陶瓷业的制造业实际成本计算的重点所在能够在传统产业中担任成本会计的人员，都是过去大学生时代会计科系中的佼佼者，也是工厂的活字典，更是老板颇为倚重的财务大臣，绝对值得有志于工厂管理的 MIS 人员和制造业ERP顾问多多学习请益的对象。

　　4、电子组装业的实际成本作业方法（案例研讨）。

　　位在台北县五股工业区的电子组装业工厂，如同一般新竹科学园区展业一路的新兴 IC 设计公司一般，都是以代工代料或代工不代料的方法委外生产自行设计软件的 IC 组件 COMPONENT，然后在工厂内完成如 NOTEBOOK 厂商般的系统整合组装及测试作业。

　　工厂内的生产线员工都不多，有的甚至仅有个位数员工，但是其每位员工的生产力都不容小觑，往往都是传统产业的四到五倍，甚至可以说和台积电每位员工的生产力相媲美。

　　电子组装业生产作业就是标准的 厂内－->委外－>委外－>厂内的供应炼生产型态，也就是说，计算电子业，电子组装业， IC 设计业的方法是完全相同的，对于制造业每月实际成本计算而言，除了要求每一站的委外缴库要依据缴库单据过帐应付帐款，同时也要将这些委外的应付帐款加入生产成本的加工费字段，必须注意的事，每一站委外作业必须变换料号，否则制造业每月实际成本计算就容易发生问题。

　　目前计算机新系统于次月十日以前自动结算完毕前一个月的一套帐制造业每月实际成本（至每一个料号组件），并配合成本报表（直接原料明细表，单位成本分析表，成品产销存明细表，原料进耗存明细表，营业成本表），损益表，资产负债表…等，送交 总经理，厂长，管理部经理，主办会计，股东（董监事）审查，并于每月十五日召开主管会议以落实现代工厂数据化管理。

　　5、化工业的实际成本作业方法（案例研讨）。

　　工厂位于云林，总公司位在台北市松江路化工大本营的这一家农药工厂，负责成本会计的人员出人意料的是一位先生，拥有15年以上的成本会计经验，化工业，药业及生化业的生产过程都极相同，从 原料->稀释->混合->分装 基本上也是分步成本制的制造业每月实际成本计算方法。

　　值得探讨的是，这一家化工业的老板比较看重原料成本的变化，也就是说，原料部份，采用月加权平均法实际成本加以计算，至于人工和制费分摊的部份，则由成本会计部门根据当年标准成本的预算，也就是先估算出每一个成品缴库时的每单位分摊的人工及制费金额，并存入以 BOM 为基础的产品制程文件中。

　　如此形成 实际成本（原料）+标准成本（人工，制费〕的混合型制造业每月实际成本计算模式，这对于许多无法落实生产日报或是生产日报无法正确反映人工，制费分摊权数的制造业业态，不辄是一个折衷的好办法。

　　目前计算机新系统于次月十日以前自动结算完毕前一个月的一套帐制造业每月实际成本（至每一个成品料号），并配合成本报表（直接原料明细表，单位成本分析表，成品产销存明细表，原料进耗存明细表，营业成本表），损益表，资产负债表…等，送交 董事长，总经理，厂长，管理部经理，成本会计，股东（董监事〕审查。

　　生产与实际成本循环案例分析（下）

　　by AMT 朱文斌

　　6、印刷业的 ABC 作业成本制的实际成本作业方法（案例研讨）。

　　这个案例是在台北县土城附近的上市印刷厂商，母公司是国内以管理见长的大集团之一，董事长过去曾是一位精明能干的集团财务主管，工厂的成本会计是由一位年轻却学经历丰富成本会计人员负责，如同前例所提的工作中心手工的实际成本作业方法，因为排版印刷的过程，大抵就是 印前－> 印刷－-> 印后 －> 装订四个重点步骤，因此其实际成本数年来一直都是手工（BY EXCEL 档案）作业。

　　经过与董事长和成本会计人员开会后，决定要向其聘请的政治大学会计系教授指导的 ABC（Activities Based Cost〕作业成本制看齐，也就是将整个工厂 E 化后的目标，就是要算出每一个印前排版，单双面多版全自动印刷，印后纸张表面处理，最后装订包装的每一个制程的ABC 实际成本，以真正落实透过成本会计 COST CONTROL稽核前端生产每一个成品制程的生产成本与最后销货毛利。

　　对于一般制造业而言，原本实际成本的计算，应当只局限在印刷和包装这两大重点步骤，ABC 作业成本制和一般制造业实际成本计算原理的差别，就是将一些原先做为会计科目 6 费用类开头的科目，一并透过订单编号（项目编号）切转分摊回会计科目 5 开头生产成本，也就是原有制造业实际成本手工分部门->ERP系统计算 ITEM，进一步到细分到 ITEM 的制程。

　　从会计传票切立的角度来看，原先 原料->在制品 的程序，搭配人工及制费于成品缴库时才切立传票的过程，现在则新增一个 在制人工及在制制费的过渡科目，这也就是制造业 ABC 作业成本制成本计算的重点所在，同时列出传票科目切立范例如下：

　　原先的成本传票切法 ：

　　（1）每一张原料领料单开立时

　　借 在制品（WIP〕 工令号码

　　贷 原料 工令号码

　　（2）每一张成品缴库开立时

　　借 成品

　　贷 在制品（WIP〕 工令号码

　　贷 人工（分摊〕 工令号码

　　贷 制费（分摊〕 工令号码

　　ABC 作业成本制的成本传票切法 ：

　　（1）成本会计传票对应每一项印前工作日报制程完工

　　借 在制作业人工（WI-ABC〕工令号码A 订单号码

　　借 在制作业制费（WI-ABC〕工令号码A 订单号码

　　贷 人工-印前（分摊〕 工令号码A 订单号码

　　贷 制费-印前（分摊〕 工令号码A 订单号码

　　（2）成本会计传票对应每一张原料领料单

　　借 在制品（WIP〕 工令号码B 订单号码

　　贷 原料 工令号码B 订单号码

　　（3）成本会计传票对应每一项印刷工作日报制程完工

　　借 在制作业人工（WI-ABC〕工令号码B 订单号码

　　借 在制作业制费（WI-ABC〕工令号码B 订单号码

　　贷 人工-印刷（分摊〕 工令号码B 订单号码

　　贷 制费-印刷（分摊〕 工令号码B 订单号码

　　（4）成本会计传票对应每一张半成品缴库单

　　借 半成品 工令号码B 订单号码

　　贷 在制品（WIP〕 工令号码B 订单号码

　　贷 在制作业人工（WI-ABC〕工令号码B 订单号码

　　贷 在制作业制费（WI-ABC〕工令号码B 订单号码

　　（5）成本会计传票对应每一项印后工作日报制程完工

　　借 在制作业人工（WI-ABC〕工令号码C 订单号码

　　借 在制作业制费（WI-ABC〕工令号码C 订单号码

　　贷 人工-印后（分摊〕 工令号码C 订单号码

　　贷 制费-印后（分摊〕 工令号码C 订单号码

　　（6）成本会计传票对应每一张半成品装订领料单

　　借 在制品（WIP〕 工令号码D 订单号码

　　贷 半成品 工令号码D 订单号码

　　（7）成本会计传票对应每一项装订工作日报制程完工

　　借 在制作业人工（WI-ABC〕工令号码D 订单号码

　　借 在制作业制费（WI-ABC〕工令号码D 订单号码

　　贷 人工-装订（分摊〕 工令号码D 订单号码

　　贷 制费-装订（分摊〕 工令号码D 订单号码

　　（8）成本会计传票对应每一张成品缴库单

　　借 成品 工令号码D 订单号码

　　贷 在制品（WIP〕 工令号码D 订单号码

　　贷 在制作业人工（WI-ABC〕工令号码D 订单号码

　　贷 在制作业制费（WI-ABC〕工令号码D 订单号码

　　贷 在制作业人工（WI-ABC〕工令号码A 订单号码

　　贷 在制作业制费（WI-ABC〕工令号码A 订单号码

　　贷 在制作业人工（WI-ABC〕工令号码C 订单号码

　　贷 在制作业制费（WI-ABC〕工令号码C 订单号码

　　能够在大型企业集团中担任成本会计的人员，都是过去大学生时代会计科系中的佼佼者，也是能够自我提升不断进修新的 MBA 管理会计理论与实务的上进者，更是老板颇为倚重的财务大臣，绝对值得有志于工厂管理的 MIS 人员和制造业 ERP 顾问多多学习请益的对象。

　　7、塑料射出业的副产品与不良品成本分摊的实际成本作业方法（案例研讨）。

　　相较于上市上柜工厂的经济规模，塑料射出业一般属于营业额并不大的中小企业型态的传统产业，这一家位于台北县土城的塑料射出业中小型工厂，从 10 年前的 DOS 时代，乃至于现代更换新的 WINDOWS 版制造业软件包，对于制成品成本的计算，一直都是采用标准成本估算的观念。

　　但是随着大陆与东南亚国家挟着低廉的工资与生产成本兴起，现代的中小企业已经无法和过去一样拥有可观的毛利，因为在每月人工和制费总金额不变的情况下，面对订单被大量瓜分而减少的情况，整体成品的生产成本必定大幅上扬，所以虽然是中小企业，一样会有要知道每一个料号每月的制造业实际生产成本精算结果的需求。

　　虽然是中小企业，举凡制造业最特别与最困难的实际成本精算问题，在塑料射出业中都会发生，也因为是中小企业，过去对于如模具中的各个模型连接塑料线材副产品的实际成本分摊，不良品的实际成本分摊，成品再投料的成本计算，大多是大而化之不计入成本模糊处理的情况（因为一直都是采用标准成本估算的观念）。现在要计入成本，就得花更多的心力妥善规划新的现场工令管理，现场单据开立及 ERP 系统实际成本精算作业的关系，而且是在中小企业真的有限的软件包信息化预算的限制下。

　　就算是中小企业，其计算的过程和上市公司相同，最好是复制上市公司的成本计算模块然后小幅度调整后请客户现场配合作业，其实所谓的各个模型连接塑料线材副产品的实际成本分摊，不良品的实际成本分摊，成品再投料的成本计算，其计算的原理都是相同，简单扼要说明如下：

　　第一次先算出原工令开立成品料号吸收全部生产成本（原料，人工，制费）

　　第二次再移转分配原工令成品成本至副产品子工令（不同料号，不同工令号码，但需和原工令勾稽），不良品子工令（不同料号，不同工令号码，但需和原工令勾稽）

　　第三次比照第二次的作法，将成品再投料的领料单，和正常的工令领料单分开，而是采用类似研发与样品费用领出的单据及科目出帐，再移转成本至成品再投料的新成品成本计算科目中。

　　第四次再重新计算一次各工令（含副产品及不良品子工令）成品的全部生产成本即可。

　　8、从买卖业异动处理（月加权平均）看制造业COST ROLL-UP 多阶异动处理的多业态共享一套实际成本作业方法。

　　几乎全世界企业的每一位 MIS 人员和 ERP 软件公司的 顾问SA，SD，CODING，辅导 人员，都是从接触买卖业异动处理（月加权平均）开始职场生涯的。

　　所以今天我们发心要开课来指导有志于制造业 ERP管理，会计与信息整合的上市上柜公司生产与实际成本循环 COST CONTROL高阶管理实务，就应当从 学员 的入行背景与学历背景思考课程的规划与安排。

　　目前在政治大学公企中心（台北市金华街）的课程中，对于如何整合新一代制造业 ERP 系统的一套帐每月实际成本和税务成本及内稽内控，已经开始有课程开班授课。

　　对于没有学习过会计的部份纯工业工程科系的学员，第一步要做的就是先从初等会计学->成本会计学的重点提示开始。

　　对于没有学习过信息及管理会计部份的纯会计科系及资深会计的学员，第一步要做的就是先从制造业 ERP 系统的生产与实际成本窗体及数据流的重点 DEMO 开始。

　　对于没有学习过会计，管理会计，工管部份的 资讯工程 或 数学，企管…等其它领域 的学员，第一步要做的就是先从制造业 ERP 系统的生产与实际成本窗体及数据流的重点 DEMO，同时必须搭配 从初等会计学->成本会计学的重点提示开始。

　　有一句言简意赅的话送给有缘于制造业 ERP 生产与实际成本 循环 COST CONTROL 的朋友：

　　”制造业 ERP COST ROLL-UP 实际成本精算就仅是买卖业执行五次 异动处理（月加权平均），从原料－>半成品－>成品的相同程序 而已，同时所有业态可以共享同一套成本系统”。

　　这句话颇富禅机，却是敝人“花费 5 年，研究 20 家工厂，并与 数十位令人又惧又爱的资深成本会计及会计师 请益 的结果”。

　　闻道以先后，术业有专攻，在提升中国人加入 WTO 后制造业 COST CONTROL 管理竞争力上，敝人发心要开课协助所有

　　p.s.：有心于此道的前辈与后辈，欢迎前往中原大学ERP研究中心网站（伟盟讨论区）www.erp.org.tw 或 www.amteam.org 共同讨论为荷！ 也可以发e-mail：Andrew@wellan.com.tw或Andrew_1970@kimo.com.tw

　　KIMO站上的制造业实际成本计算研究所